构建我国管理会计理论框架的应注意的问题，构建一套适合我国国情的管理会计理论框架是一项复杂的系统的长期的工作,需要许许多多会计理论和实务工作者的共同努力,笔者认构建我国的管理会计理论框架必须做好以下几方面的工作:

1 加强对管理会计基础理论的研究

管理会计理论框架是由管理会计的一系列基础要素构成的,包含管理会计的本质、目标、职能等不同的要素。因此,构建我国的管理会计理论框架必须加强对管理会计基础理论的研究。一方面,必须充分吸收西方的先进的管理会计理论。由于西方发达国家对管理会计研究的比较的早,理论方面比较成熟。因此必须吸收西方先进的管理会计理论如作业管理理论、质量成本理论、人力资本理论和战略评价理论,加强对西方先进管理会计理论的研究。另一方面,必须对西方先进管理会计理论进行消化,结合我国的实际情况,对西方先进的管理会计理论进行创新。探索出一套适合我国国情的管理会计理论框架体系。

2 加强对管理会计理论的实践应用研究

管理会计理论来源于实践,来源于前人的成果的总结、延续和发展。离开实践,管理会计理论就会变得无本之源。从国内外的研究经验来看,管理会计的危机不仅表现在理论研究方面,更重要的是表现在管理会计理论和实践的脱节。1987年,美国管理大师卡普兰教授在其著作5相关性的消失:管理会计的兴衰6一书中指出:今后管理会计理论的研究必须改梁易撤,必须从实际出发,在理论和实际结合上,花大功夫,否则就误入歧途。目前我国的管理会计实务的研究过多的应用数学模型,在实际中不太适用而且难以理解。因此,笔者认为有必要加强对管理会计理论的实践应用研究。一方面,定期召开全国性的或者是国际性的管理会计实务研讨会。通过研讨会,相互交流在管理会计实务研究的最新理论成果。2006年6月由上海财经大学主办的管理会计在中国的发展及实务应用国际研讨会在上海胜利召开,这次研讨会的成功举办,很好地为我国国内管理会计研究同行搭建了一个经验交流和问题讨论的平台,必将推动国内外学术与实物界对管理会计研究和应用,对管理技术在我国的理论发展和实务的应用将产生深远的影响。另一方面,必须加强对管理会计实务的案例研究。对许许多多成功应用管理会计先进理论的大中型企业,必须对其成功的案例进行归纳、整理,同时对其进行宣传。促进先进的管理会计理论能更好地在企业中应用和推广,促进我国企业经济效益的提高,更好地和国际接轨

3 构建我国管理会计理论框架必须体现战略性

管理会计侧重于为企业内部经营管理服务,它对企业组织的结构或以及企业所面临的市场环节既有依附性(胡玉明,1999)。人类已经告别20世纪,进入了21世纪。21世纪,呈现在我们面前的将是一个以国际化、金融化和知识化为其特征的现代市场经济。在这样的环境下,企业内部组织结构及其所面临的外部环境都将发生变化。这一变化又推动了企业经营管理观念和管理技术的变化,战略管理的理念也就应运而生。因此,构建我国管理会计理论框架必须体现战略性的理念,必须将传统的管理会计理论向战略性管理会计理论转变。笔者认为,构建战略性管理会计理论框架必须做好以下几方面的工作:

（1） 必须认识到构建战略性管理会计理论框架的重要意义。战略性管理会计是现行管理会计理论和方法的一个拓展,随着人类社会进入21世纪,管理会计的主题发生了根本的转变,由20世纪围绕企业的价值增值到21世纪围绕企业核心能力的培植而展开。企业核心能力的培植表现为顾客的价值、竞争的差异化和企业的延展性。因此21世纪的企业必须更加关注技术、创新、先进的理念、人才和学习。21世纪管理会计主题的改变客观上要求企业采取战略性的理念来管理企业,用战略性思想来经营企业。因此,构建战略性的管理会计理论框架具有重大的现实意义。

（2） 用战略的思维来构建管理会计理论框架。对企业核心能力的诊断、分析首先要从外部环境开始,而企业核心能力的培植与提升应该从企业内部着手。因此,构建战略性管理会计理论框架首先必须分析企业的内外部环境。通过收集企业的内部和外部环境信息,然后对收集的信息进行分析和评价,使企业能够根据信息来修改原有发展战略,制定新的发展战略,使企业的发展战略建立在科学合理的基础之上,为企业的投资、筹资和股利决策打下基础。其次,构建企业战略性管理会计理论框架必须对企业的价值链和企业的成本动因分析。通过价值链分析,将企业所有的业务分成价值增值的业务和非价值增值业务,使得企业尽量减少非增值业务,甚至取消非增值的业务,促进企业提高经济效益,实现企业价值的最大化。通过企业成本动因的分析,使得企业能使成本动因或多或少置于企业的控制之中,从而促使企业降低成本,提高企业的经济效益。最后,构建企业战略性管理会计理论框架必须制定一套合理的企业业绩综合评价系统。由于传统的以财务计量为基础的业绩评价体系受到挑战。因此,战略性管理会计必须更加关注企业的非财务计量指标的应用。笔者认为企业应结合实际适当应用EVA理论和平衡计分卡理论来对企业的业绩进行财务综合评价。

（3） 构建战略性管理会计理论框架必须结合我国的国情。由于我国市场经济不够完善,法制还不够健全,国外的一些先进的管理会计理论在我国往往难以推广,因此,构建战略性管理会计理论框架必须紧密结合我国的实际,使得该理论既能体现我国的国情又能与国际接轨,既有前瞻性,又有实用性。

我国管理会计理论框架的设想

我国的管理会计理论框架也是由管理会计理论的各组成要素构成的一个理论体系。包含管理会计理论的含义、本质、对象、假设和管理会计的要素等组成的一个相互联系的一个整体。如前所述,我国的管理会计理论的框架应体现战略性的特点,必须构建适合我国国情的战略管理会计理论框架。笔者认为战略性管理理论框架应包括以下两个方面:

4.1 管理会计理论框架的逻辑起点

逻辑起点的确定是构建管理会计理论框架的前提和基础。笔者认为体现战略性管理会计理论的逻辑起点应该是目标起点论和环境起点论的结合。通过两者的结合,使得管理会计既反应本质又反映其对环境的依赖性和不可分割性的特点,有利于揭示战略性管理会计理论的本质。因为管理会计目标的起点论能正煞揭示管理会计产生和发展的根本动因。管理会计产生和发展的动因正是为了适应企业加强内部经济管理,实现组织的目标而产生和发展起来的。而管理会计又离不开会计的客观环境,对企业内外环境的分析贯穿以战略性会计的始终,战略性管理会计的各组成要素也离不开具体的客观环境。只有把两者结合才能更好地反映战略性管理会计理论的本质。

4.2 管理会计理论框架各构成要素

4.2.1 管理会计环境。管理会计环境是管理会计赖以存在和发展的前提和基础。笔者认为体现战略性特点的管理会计环境包含如下两个方面:¹内部环境。主要包含企业内部的经济资源环境和人力资源环境,如公司的资源优势、公司能力以及管理者个人抱负、商业哲学及公司文化等。外部环境。体现战略性特点的管理会计外部环境主要包含社会政治、经济、法律及企业的竞争环境、市场机会和企业的外部威胁等。管理环境对战略性会计起着至关重要的作用。

4.2.2 管理会计目标。管理会计目标是引导会计运行的行为标准。笔者认为会计目标可分为基本目标和具体目标两个层次。管理会计的基本目标应该是为企业战略管理提供各种财务和非财务信息。具体目标表现为:为企业战略管理提供环境分析方面的信息;为企业战略管理提供战略计划方面的信息;为企业战略管理提供实施方面的信息;为企业战略管理提供战略评价方面的信息等。

4.2.3 管理会计假设。管理会计是会计的一个分支,和财务会计一样也应有四个基本的假设。即会计主体假设、会计分期假设、持续经营假设和货币计量假设。和传统的财务会计的假设相比,体现战略性特点的管理会计假设的范围拓宽了,具体的内容有一些改变。笔者认为主要表现在:战略管理会计的会计主体逐步朝多层次,多方位的方向转变,会计主体范围逐渐扩大。管理会计的分期由固定的人为的分期朝弹性分期转变。由于企业竞争的日益激烈,企业的破产清算的可能性也越来越大。因此,持续经营假设在管理会计还是适用的。体现战略性特点的管理会计拓宽了会计计量的属性,由单一的采用货币计量转化为货币计量和非货币计量相结合的方法来评价企业的经营情况,而且战略管理会计更多地采用如顾客的满意度等非货币计量指标。

4.2.4 管理会计原则。会计原则是会计工作的一般性指导规范或基本的指导思想。在管理会计领域也必须制定一些规范来指导会计工作。笔者认为体现战略性特点的管理会计必须制定如下原则:相关性原则、可靠性原则、重要性原则、技术性原则等传统的会计原则。管理会计的传统原则和传统的一般

会计原则在内容上基本是一致的。除了传统的会计原则以外,还必须制定体现战略会计的原则,如成本效益原则和定型和定量相结合原则。因为战略性管理会计在实际运用当中必须随时关注企业的成本和效益,在具体的战略决策中必须把定型分析和定量分析结合起来,真正实现企业价值的最大化的目标。

4.2.5 管理会计的对象。管理会计的目标是为企业提供各种有战略价值的信息。因此,体现战略性特点的管理会计对象是各种有用的信息。由于管理会计是为企业战略性决策服务的,因此,这些信息既包括企业内部的信息,又包括企业外部的信息。尤其是竞争对手的各类信息对企业的战略决策就显得至关重要。同时为企业提供的有战略特点的信息既包括财务信息,也包括非财务信息。如企业的产品市场占有率,客户的满意率等。战略性会计对象就是这些信息的集合。

4.2.6 管理会计的要素。管理会计要素是管理会计对象的明确化和具体化,体现战略性特点的管理会计要素的对象是以企业内部管理为范围,以规划与决策、控制与业绩评价为基本内容的管理活动。因此,管理会计要素的确认应以管理会计的基本内容为基础,各要素要能反映管理会计的全貌。战略管理会计的要素除了包括传统财务会计的资产、负债、权益、收入、费用和利润要素外,还应包括能体现战略性管理会计特点的作业要素、时间要素、预算要素和责任中心要素。战略性管理会计必须关注企业的作业,通过对企业内部的作业链进行成本效益分析,从而降低企业成本,实现企业的价值最大化。同时企业也必须时刻关注产品的生命周期及产品的生产时间、客户响应时间等时间要素。在企业整个产、供、销环节,企业必须合理制定预算。同时企业必须建立责任中心,把责任分配到个人,划清给相关个人的责任,更好地实现企业价值的最大化目标。管理会计理论框架是由逻辑起点和各类会计组成要素构成的框架体系。体现战略性特点的管理会计框架的具体组成要素会随管理会计目标和会计环境的发展而变化,不是永恒不变的,必须用动态、发展的眼光来构建管理会计理论框架的具体的组成要素。

2、如何构建我国的管理会计标准

构建中国自己的管理会计标准体系成共识

     2012年以来，管理会计在中国正式迎来发展黄金时期。社会各界对于管理会计的重视，已经由企业、机构等自下而上，也得到了财政部的关注与重视。

    管理会计是以企业现在和未来的资金运动作为对象，以提纲企业经济效益为目的，为企业内部管理者提供经营管理决策的科学依据为目标而进行的经济管理活动。

    在我国经济转型升级的大背景下，推进管理会计体系建设意义重大。2013年12月14日，由中国企业联合会，企业管理岗位培训认证管理办公室，汉唐教育集团，《财税前沿》杂志社共同举办的第二届中国管理会计论坛暨注册管理会计师（CCMA）研讨会在京顺利召开。

    亮点：评选首届“中国十大管理会计师”发布《发展报告》

    在本次研讨会上，国资委监事会专职监事、国资委研究中心原主任、李保民发表了《建设具有中国特色的管理会计的现实意义》的主题演讲。李保民认为，“管理会计在企业做强、做优、做大中将发挥重要作用”。他指出，“各个方面对管理会计是越来越重视，越来越重要，而且是已经充分认识到了管理会计是能够确保企业安全运营，能够不断发展的一个重要的工具。”

    李保民同时强调，“加强监管不为管而管，更是响应从十六大一直到十八届三中全会都提出的，通过管理会计，让一切创造社会财富的生产等要素充分涌流，让成果能够让老百姓共享”。

    财政部财政科学研究所副所长、研究员、博士生导师白景明在研讨上作了题为《管理会计在企业中的运用与实践》的演讲。白景明在会上白景明从管理会计的科学性、职业化的必然性，以及如何促成管理会计专业化等角度进行了深层次剖析，认为管理会计在企业的发展中正发挥着不可替代的作用。

    他介绍，随着各个方面对管理会计越来越重视，管理会计也越来越重要。而且，各方已经充分认识到了管理会计是能够确保企业安全运营、不断发展的一个重要的工具。并且部门对管理会计也是越来越重视，和企业都共同认识到，要运用管理会计工具，去完善企业管理。“管理会计，并不是简单的会计和财务管理的问题。”

    本次研讨会的一大亮点就是：评选出“十大管理管理人物”。注册管理会计师在三年来跨越式的发展当中，培养了一批批运筹帷幄的决策者。在注册管理会计师（CCMA）项目管理办公室的主导下，经过各方专家、学者的综合评定，从1000多名学员中评选出了今年的中国十大管理会计人物，并在本次会议上举行了盛大的颁奖仪式。

    在本次会议上，注册管理会计师培训认证管理办公室还推出了《中国注册管理会计师发展报告》（以下简称《发展报告》），这也是我国首份关于管理会计的深度剖析报告。

    财政部财政科学研究所研究员于长革从四个方面深入解读了《发展报告》。于长革表示，“目前我国管理会计这种标准评价体系已经有了一定的发展。从2012年5月1日开始我国的注册管理会计师的认证和培训开始启动，已经有3600多人参加了相关的培训。在2012年6月，中国企业联合会和已经开展了第一次CCMA的考试，并且已经诞生了第一届十佳注册管理会计师。这是一个很好的开端，为管理会计在我国的建设和发展奠定了很好的基础。”

    中国人民大学经济学博士、清华大学、北京大学特聘教授、博士生导师张大庆作为中国注册管理会计师讲师代表进行了总结发言。他在发言中指出，在与学员的交流中了解到，不少学员认为，通过“注册管理会计师（CCMA）”的学习，其自身在知识层次与能力方面有了很大飞跃，“注册管理会计师培训项目开展两年多来，在全国范围内‘普遍开花’，并结出了累累硕果。”张大庆认为，随着经济发展、管理模式的不断变革，这一项目的知识体系还将不断提高与完善，会给每一个持证者提供更全面、更高端的后续教育，使持证者保持最新的知识体系与更高层次的实践能力。

    本次研讨会群贤毕至，嘉宾云集。财税前沿杂志社社长执行总编、河南大学金融研究院的院长、汉唐教育执行董事长张晓彬；注册管理会计师项目管理办公室主任李文辉；北京国家会计学院会计学教授于长春；经济法学博士、财政大学税务学院副院长曹明星；中国人民大学经济学博士、清华大学、北京大学特聘教授、博士生导师张大庆先生等嘉宾也出席了本次会议。

    共识：建立中国自己的管理会计标准体系

    在财政部会计资格评价中心与上海国家会计学院课题项目组联合开展的针对企业会计人员的问卷调查结果显示，“管理会计”已经超越“财务会计”，成为企业高级会计人才最需要的专业知识。

    目前，理论界对于管理会计仍然缺乏公认的定义，存在重视引进西方理论、轻视发展本土体系的现象。构建具有中国特色的管理会计体系成为许多业内人士的共同诉求。

    财政部助理余蔚平近期就指出，在管理会计领域，我国理论界与实务界做了诸多探索和有益尝试，取得了积极成效。但是，我国现行管理会计工作仍有不少薄弱环节，突出表现在：在会计理论界，对管理会计认识不一，缺乏公认的定义和框架；普遍存在重财务会计、轻管理会计，重引进西方理论，轻发展本土体系的现象。在会计实务界，企业管理会计工作自行探索，缺乏统一规范的标准，管理会计方法工具与本国企业具体实践存在脱节现象，企业管理层对管理会计的接受程度不一，不同的信息系统之间难以顺利实现对接，管理会计人才匮乏等等。解决这些问题要求加快推进管理会计体系建设。为此，财政部顺时应势，将管理会计体系建设工作纳入今后会计改革与发展的重点方向。

    余蔚平介绍，财政部门将积极研究建立完善相关，包括探索建立管理会计体系，深入推进企业改革与发展。而企业产品成本核算制度的发布实施，是财政部门全面推进我国管理会计体系建设的重要探索，是财政、会计工作服务经济社会发展的重大举措。

    此前，财政部在《会计行业中长期人才发展规划（2010—2020年）》中提出，“要严格境外会计资格市场准入，加大会计市场监管力度”的要求。

    据不完全统计，目前进入中国市场的有英国特许管理会计师（CIMA）、加拿大注册会计师（CGA）、美国注册管理会计师（CMA）、国际财务管理师（IFM）、国际执业资格（LCCIIQ）等十多种不同资格。这些会计“洋资格”的进入，对我国会计人员拓宽国际视野、提升外语水平等发挥了一定的作用。

    毋庸讳言，国外管理会计进入中国，为中国的管理会计理论与实务发展，以及管理会计人才培养提供了很大帮助。这不应该被忽视与忘记，但我们也要看到，国外的管理会计资格在中国也存在有一些“水土不服”的情况，比如：管理会计理论研究所依据的某些假设与中国现实不相吻合；高度复杂的数学模型的引入，降低了管理会计方法的可操作性；管理会计不能很好地满足决策者的需要等。此外，由于目前境外会计组织进入我国市场可以说处于无序状态，而且存在某些境外组织收费偏高、经济利益至上、培训考试内容脱离中国实际、质量参差不齐、管理不透明、冲击国内会计职业资格等诸多隐患和问题，亟待加强对境外会计职业中介组织进入我国市场进行管理和指导。

    与余蔚平要求的发展管理会计相呼应，相关专家学者也都在不同场合提出，要构建中国自己的管理会计标准体系。

    李保民认为，国外的先进经验应该学习和借鉴，但应在会计一般原理和普遍规律的基础上创立一套符合中国国情，适合中国企业的管理会计理论，这尤为重要。

    财政部财政科研所所长贾康也认为，在借鉴国外发达国家先进管理会计经验，实行“拿来主义”的基础上，再结合我国实际情况，发展中国的管理会计理论和注册管理会计师队伍，提高我国会计师在解决企业实际问题、提高企业核心竞争力是很有必要的，也是社会发展和会计事业成长的强烈要求。

    清华大学经济管理学院教授于增彪则明确提出，要构建具有中国特色的管理会计理论与方法体系，构建具有中国特色的管理会计知识与技能体系。

    建言：做好四方面工作，推进管理会计的发展

    本次论坛的最重要成果之一就是《发展报告》的发布。《发展报告》详细介绍了注册管理会计的发展历程及我国注册管理会计的发展现状，讲述了管理会计在我国发展历程及职能作用，并且表示在我国宏观环境下管理会计师必将大力发展。

    《发展报告》中提出，大力推进管理会计在中国的进一步发展，要做好四个方面的而工作：

    首先，增强企业主要领导对于管理会计重要性的认识。《发展报告》提出，要让企业管理者认识到，成为“管理会计师”，不仅仅局限于传统观念的“记账先生”的会计形象，而是成为深谙财务管理，能够帮助企业进行战略决策并贯彻执行的企业管理人员。管理会计能够把财务会计数据与各种经济规律相结合，帮助公司管理层做出更好的决策。

    其次，继续加强管理会计教育，提高会计人员素质。《发展报告》介绍，根据企业反映，现有会计人员中，由非会计专业转行过来的占三分之一以上，没有经过正规学校教育会计专业的人员仍相当多，在实行职称考试制度之前被评为会计师和高级会计师的人员中大多数没有受过系统的管理会计教育，而且他们还都在企业的会计部门中居于重要岗位。随着管理会计本身的发展，加强管理会计教育势在必行。

    再次，改进管理会计技术，使其更具备可操作性。《发展报告》认为，将大量的数学模型应用于管理会计，这是管理会计的进步。但是，如果模型过于复杂，势必会影响管理会计在实际中的应用，特别是在大量的中小企业中的应用。《发展报告》建议，增加对于应用管理会计的案例介绍，为会计人员提供间接经验。

    第四，不断改进管理会计理论与学科体系。管理会计在中国的应用需要拓展与改进。我国目前的管理会计内容体系是从国外引进的，西方发达国家的管理会计有其社会背景与一定时期的经济形势。要构建适合中国企业的管理会计理论，同时，管理会计所涉及的范围也应有所改进。目前，管理会计教科书主要针对的是一般工商业而编写的，这样一来，其它行业企业就很难直接应用。应将管理会计进一步拓展到诸如服务业、交通运输业、金融业，甚至于行政事业单位。下载本文