（一）成本法

1. 成本法的适用范围

（1）成本法适用于子公司

投资方持有的对子公司投资应当采用成本法核算，投资方为投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的除外。

（2）子公司的判断标准：综合考虑直接及间接持股

投资方在判断对被投资单位是否具有控制时，应综合考虑直接持有的股权和通过子公司间接持有的股权。

在个别财务报表中，投资方进行成本法核算时，应仅考虑直接持有的股权份额。即：母公司在其个别报表层面，应仅就其直接持有的子公司股权投资进行成本法核算，不反映由其他子公司间接持有的子公司股权投资及其损益和其他综合收益情况。

2. 成本法下长期股权投资账面价值的调整及投资损益的确认

（1）在追加投资时，按照追加投资支付的成本的公允价值及发生的相关交易费用增加长期股权投资的账面价值。母公司在确定该部分投资的成本时无需区分原来的子公司是同一控制下取得的子公司还是非同一控制下取得的子公司，都按照对价的公允价值。【上句存在一定的疑问：对同一控制下对子公司股权的进一步收购行为是按照支付成本的公允价值还是按照被投资方净资产账面价值份额？】

（2）被投资单位宣告分派现金股利或利润的，投资方根据应享有的部分确认当期投资收益。

借：应收股利

    贷：投资收益

（3）企业确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。

长期股权投资减值的判断标准：长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产(包括相关商誉)账面价值的份额。出现上述情况的，应当进行减值测试，若可回收金额低于长期股权账面价值的，应当计提减值准备。

（4）子公司将未分配利润或盈余公积转增股本的处理

①子公司未向全体股东提供等值现金股利或利润的选择权时，母公司不应确认相关的投资收益。

②子公司如果在宣告发放股利时授予全体股东选择领取现金分红或者转增股份的选择权：股东无论是领取现金股利还是获得转增的股份，均可确认相应的投资收益。

（二）权益法

1. 权益法核算适用范围

（1）权益法核算适用范围为投资方对合营企业、联营企业的投资。

（2）判断是否为共同控制、重大影响的方法：综合考虑直接持有的股权和通过子公司间接持有的股权。

（3）但是权益法的核算与权益法的判断不同。在个别财务报表中，投资方进行权益法核算时，应仅考虑直接持有的股权份额；在合并财务报表中，投资方进行权益法核算时，应同时考虑直接持有和间接持有的份额。

（4）投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照《企业会计准则第 22 号—金融工具确认和计量》的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。

2. 取得投资时初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额会计处理。

初始投资或追加投资时，按照初始投资成本或追加投资的投资成本，增加长期股权投资的账面价值。对于取得投资时初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额：

（1）初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。

（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（计入“营业外收入”），同时调整长期股权投资的成本。

3. 持有期间，随着被投资单位所有者权益的变动相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值，并分别以下情况处理:

（1）对于因被投资单位实现净损益和其他综合收益而产生的所有者权益的变动，投资方应当按照持股比例计算应享有的份额，增加或减少长期股权投资的账面价值，同时确认“投资损益”和“其他综合收益”；

（2）对于被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值；

（3）对于被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的因素导致的其他所有者权益变动，应当相应调整长期股权投资的账面价值，同时确认“资本公积——其他资本公积”。

（4）在持有投资期间，被投资单位编制合并财务报表的，应当以合并财务报表中净利润、其他综合收益和其他所有者权益变动中归属于被投资单位的金额为基础进行会计处理。

4. 在确认应享有(或分担)被投资单位的净利润（或净亏损）时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整：

（1）统一会计和会计期间。若被投资方会计和会计期间与投资方不一致，按照投资方会计和会计期间对被投资方财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。但调整要注意重要性原则。

（2）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产等公允价值为基础计提折旧、摊销、减值准备，在此基础上确定被投资单位的损益。但调整要注意重要性原则。

（3）以下情况可不进行调整

①投资企业无法确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产公允价值。

②调整不具有重要性。

③其他情况导致无法取得被投资单位有关资料。

5. 若被投资单位实现的净利润按照规定不属于投资企业的净利润，应扣除不能由投资企业享有的部分。

例如，外商投资企业的投资收益，应当以扣除职工奖励及福利基金的本期计提额后的净利润作为计算投资收益的基数。【存疑】

6. 在判断是否具有重大影响时需要考虑潜在表决权的影响。但在计算应当享有的净损益、其他综合收益、其他所有者权益变动的份额时，不考虑潜在表决权的影响。

7. 如果被投资单位发行了分类为权益的可累积优先股等类似的权益工具，无论被投资单位是否宣告分配优先股股利，投资方计算应享有被投资单位的净利润时，均应将归属于其他投资方的累积优先股股利予以扣除。

8. 对于投资方或纳入投资方合并财务报表范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。

（1）投资方与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益， 按照应享有的比例（注1）计算归属于投资方的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。

注1：母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵销的(无论是全资子公司还是非全资子公司)。投资方与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销仅仅是投资方（或是纳入投资方合并财务报表范围的子公司）享有联营企业或合营企业的权益份额。

①顺流交易（指投资方向其联营企业或合营企业出售资产）且资产不构成业务，在该交易存在未实现内部交易损益（即资产未向第三方出售或未被消耗）时，投资方采用权益法计量情况下应当采取的处理方式：

A. 应当抵消该未实现内部交易损益中归属于投资方份额的影响，同时调整对联营（或合营）企业投资长期股权投资账面价值。

例题：

2x10 年 1 月，甲公司取得了乙公司 20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。2x13 年 11 月，甲公司将其账面价值为 600 万元的商品以900 万元的价格出售给乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产核算，预计使用寿命为 10 年，净残值为0。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司 2x13 年实现净利润为 1,000 万元。不考虑相关税费等其他因素影响。

本例中，甲公司在该项交易中实现利润 300 万元，其中的 60 万元(300x20%)是针对本公司持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，同时应考虑相关固定资产折旧对损益的影响，即甲公司应当进行以下会计处理:

借:长期股权投资——损益调整    [(1,000-300+2.5)x20%] 1,405,000

贷:投资收益    1,405,000

分析：

① 2.5=300/(10*12),即已经计提的折旧对应的损益，是乙公司已经消耗的部分。

② 300-2.5，是未实现内部交易损益。

例题：

甲公司于 2x13 年 6 月取得乙公司 20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2x13 年 11 月，乙公司将其成本为 600 万元的某商品以900 万元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为固定资产，预计使用寿命为 10 年，采用直线法计提折旧，净残值为 0。至 2x13 年资产负债表日，甲公司未对外出售该固定资产。乙公司 2x13 年实现净利润为 1600 万元。不考虑相关税费等其他因素影响。甲公司在按照权益法确认应享有乙公司2x13 年净损益时，应进行以下会计处理:

借:长期股权投资一损益调整 [(1,600-300+2.5) x20%] 2,605,000

（3）投资方与联营、合营企业之间发生投出或出售资产的交易，该资产构成业务的，应当按照《企业会计准则第20 号-企业合并》、《企业会计准则第33号--合并财务报表》的有关规定进行会计处理。有关会计处理如下：

①联营、合营企业向投资方出售业务的，投资方应按《企业会计准则第 20 号-企业合并》的规定进行会计处理。投资方应全额确认与交易相关的利得或损失。

②投资方向联营、合营企业投出业务，投资方因此取得长期股权投资但未取得控制权的，应以投出业务的公允价值作为新增长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与投出业务的账面价值之差，全额计入当期损益。

③投资方向联营、合营企业出售业务，取得的对价与业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益。

9. 被投资单位其他综合收益变动的处理

被投资单位其他综合收益发生变动的，投资方应当按照归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少其他综合收益。

例题：

A 企业持有 B 企业 30%的股份，能够对 B 企业施加重大影响。当期 B 企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入其他综合收益的金额为 1,200 万元，除该事项外，B 企业当期实现的净损益为 6,400 万元。假定 A 企业与 B企业适用的会计、会计期间相同，投资时 B 企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同。双方在当期及以前期间未发生任何内部交易。不考虑所得税影响因素。

A 企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时:

借:长期股权投资一损益调整      19,200,000

一其他综合收益 3,600,000

贷:投资收益 19,200,000 

按照权益法核算的长期股权投资，投资方自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值。

借：应收股利

贷：长期股权投资一一损益调整

11. 超额亏损的确认

投资方确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益（注1）减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外。

注1：“其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”通常是长期应收项目。但该类长期权益不包括投资方与被投资单位之间销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。

超额损失的确认顺序如下：

第1步：在长期股权投资的账面价值减记至零

借：投资收益

    贷：长期股权投资——损益调整

第2步：仍有未确认的投资损失，应以其他长期权益的账面价值为基础继续确认。

借：投资收益

    贷：长期应收款

第3步，如果在投资合同或协议中约定将履行其他额外的损失补偿义务，还应按《企业会计准则第 13 号一或有事项》的规定确认预计将承担的损失金额。

借：投资收益

   贷：预计负债

第4步，若仍由损失，则在账外备查。

在确认了有关的投资损失以后，被投资单位以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他长期权益和长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。即应当按顺序分别借记"预计负债"、"长期应收款"、"长期股权投资"等科目，贷记"投资收益"科目。

注2：在合并财务报表中，子公司发生超额亏损的，子公司少数股东应当按照持股比例分担超额亏损。即在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额应当冲减少数股东权益。

12. 被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动

（1）其他变动因素

①被投资单位接受其他股东的非货币资本性投入；

②被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益成分；

③以权益结算的股份支付；

④其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等等。

（2）财务处理：

①投资方应按所持股权比例计算应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值，同时计入资本公积(其他资本公积)，并在备查簿中予以登记。

②投资方在后续处置股权投资但对剩余股权

投资方因增加投资等原因对被投资单位的持股比例增加，但被投资单位仍然是投资方的联营企业或合营企业时，投资方应当按照新的持股比例对股权投资继续采用权益法进行核算。

在新增投资日，如果新增投资成本大于按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产于新增投资日的公允价值份额，不调整长期股权投资成本；如果新增投资成本小于按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产于新增投资日的公允价值份额，应按该差额，调整长期股权投资成本和营业外收入。进行上述调整时，应当综合考虑与原持有投资和追加投资相关的商誉或计入损益的金额。

2x10年1月1日，A公司以现金2,500万元向非关联方购买B公司20%的股权，并对B公司具有重大影响。当日，B公司可辨认净资产公允价值与账面价值相等，均为10,000万元。2x10年1月1日至2x13年1月1日期间，B公司实现净损益2,000万元，除此之外，无其他引起净资产发生变动的事项。2x13年1月1日，A公司以现金1,200万元向另一非关联方购买B公司10%的股权，仍对B公司具有重大影响，相关手续于当日完成。当日，B公司可辨认净资产公允价值为1.5亿元。不考虑相关税费等其他因素影响。

本例中，A公司于2x10年1月1日第一次购买B公司股权时，应享有B公司可辨认净资产公允价值份额为2,000万元（10,000*20%），A公司支付对价的公允价值为2,500万元，因此A公司2x10年1月1日确认对B公司的长期股权投资的初始投资成本为2,500万元，其中含500万元的内含商誉。

借:长期股权投资一投资成本25,000,000

贷:银行存款25,000,000

A公司2x13年1月1日第二次购买B公司股权时，应享有B公司可辨认净资产公允价值份额为1,500万元（15,000*10%），A公司支付对价的公允价值为1,200万元，A公司本应调整第二次投资的长期股权投资成本为1,500万元，并将300万元的负商誉确认300万元的营业外收入，然而，由于A公司第一次权益法投资时确认了500万元的内含正商誉，两次商誉综合考虑后的金额为正商誉200万元，因此，A公司2x13年1月1日确认的对第二次投资的长期股权投资的初始投资成本仍为1,200万元，并在备查簿中记录两次投资各自产生的商誉和第二次投资时综合考虑两次投资产生的商誉后的调整情况。

借:长期股权投资一投资成本12,000,000

被投资单位分派股票股利的，投资方不作会计处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。

（三）长期股权投资的核算方法转换

1. 由金融资产转换为以权益法或成本法核算的长期股权投资

（1）因增加投资导致由金融工具投资转换为对联营企业或合营企业的投资

①改按权益法核算的初始投资成本 = 原股权投资的公允价值 + 为取得新增投资而应支付对价的公允价值

②原持有的股权公允价值与账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入改按权益法核算的当期损益。

③之后，比较初始投资成本与按照追加投资后全新的持股比例计算确定的应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额，前者大于后者的，不调整长期股权投资账面价值；前者小于后者的，差额调整长期股权投资账面价值，并计入当期营业外收入。

（2）因增加投资导致由金融工具投资转换为对子公司的投资

①对于非同一控制下企业合并

初始投资成本 = 原股权投资的账面价值（通常实质上等于转换日公允价值）+ 新增投资成本

原计入其他综合收益的累计公允价值变动转入当期损益。

【对于同一控制下企业合并的情况应该如何确定？】

2. 权益法核算转换为按成本法核算的长期股权投资或金融资产

（1）因增加投资导致由对联营企业和合营企业的投资转换为对子公司的投资

投资方因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资单位实施控制的，在编制个别财务报表时，应当按照原持有的股权投资账面价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资成本。

购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。【处置时可以转入损益的，全部转入当期损益？】【存疑，上一句具体讲的是什么？】

（2）因减少投资导致由对联营企业和合营企业投资转换为金融工具投资

在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。

原采用权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。【处置时可以转入损益的，全部转入当期损益？】【存疑，上一句具体讲的是什么？】

因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在终止采用权益法核算时全部转入当期损益。

案例：

甲公司持有乙公司 30%的有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响，对该股权投资采用权益法核算。2x12 年 10 月，甲公司将该项投资中的 50%出售给非关联方，取得价款 1,800 万元。 相关手续于当日完成。 甲公司无法再对乙公司施加重大影响， 将剩余股权投资转为可供出售金融资产。出售时，该项长期股权投资的账面价值为 3,200 万元，其中投资成本 2,600 万元，损益调整为 300 万元，其他综合收益为 200 万元(性质为被投资单位的可供出售金融资产的累计公允价值变动)，除净损益、其他综合收益和利润分配外的其他所有者权益变动为 100 万元。剩余股权的公允价值为 1,800 万元。不考虑相关税费等其他因素影响。

甲公司确认有关股权投资的处置损益相关的会计分录:

借:银行存款 18,000,000

贷:长期股权投资 16,000,000

投资收益 2,000,000

同时，由于终止采用权益法核算，将原确认的相关其他综合收益全部转入当期损益:

借:其他综合收益 2,000,000

贷:投资收益 2,000,000

由于终止采用权益法核算，将原计入资本公积的其他所有者权益变动全部转入当期损益:

借:资本公积一其他资本公积 1,000,000

贷:投资收益 1,000,000

剩余股权投资转为可供出售金融资产，当天公允价值为 1,800 万元，账面价值为 1,600万元，两者差异应计入当期投资收益。

借:可供出售金融资产 18,000,000

贷:长期股权投资 16,000,000

（1）因减少投资导致由对子公司的投资转换为对联营企业和合营企业的投资

①编制个别财务报表时，处置部分长期股权投资的账面价值与实际取得价款之间的差额，应当计入当期损益。

借：银行存款      按照取得的价款

    贷：长期股权投资      按照长期股权投资的账面价值

        投资收益       差额

②调整剩余部分的长期股权投资的账面价值

处置后的剩余股权能够对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按权益法核算，并对该剩余股权视同自取得时即采用权益法核算进行调整。核算方法为：

A.比较剩余长期股权投资的成本（即剩余的成本在当下的账面值）与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额（即按照合并时被投资单位可辨认净资产公允价值*剩余的份额），前者大于后者的，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；前者小于后者的，在调整长期股权投资成本的同时，调整留存收益。

借：长期股权投资        合并时被投资单位可辨认净资产公允价值*剩余的长期股权投资份额 - 剩余长期股权投资成本在当下的账面价值

    贷：盈余公积

        利润分配——未分配利润

B. 对原取得投资时至处置投资时（转权益法核算）被投资单位实现的净损益中投资方应当享有的份额

a. 应当调整长期股权投资的账面价值；一方面，对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益(扣除已发放及己宣告发放的现金股利和利润)中应享有的份额，调整留存收益。另一方面，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益。

借：长期股权投资

    贷：盈余公积        前期实现的收益 * 比例* 留存收益

        利润分配——未分配利润        前期实现的收益 * 比例 * （1-留存收益）

        投资收益      当期实现的收益*比例

b. 在被投资单位其他综合收益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“其他综合收益”。

c. 除净损益、其他综合收益和利润分配外的其他原因导致被投资单位其他所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入"资本公积一一其他资本公积"。

（2）因减少投资导致由对子公司投资转换为金融工具投资

①在编制个别财务报表时，处置部分长期股权投资的账面价值与实际取得价款之间的差额，应当计入当期损益。

②剩余股权改按金融工具进行会计处理，其在丧失控制之日的公允价值与账面价值间的差额计入当期损益。

借：可供出售金融资产       剩余部分当日公允价值

    贷：长期股权投资       长期股权投资剩余的价值

        投资收益           差额

4. 关于投资性主体转变时的会计处理

当企业由非投资性主体转变为投资性主体时，其对自转变日起不再纳入合并财务报表范围的子公司采用公允价值计量且其变动计入当期损益，转变日公允价值和原账面价值的差额计入所有者权益。【所有者权益的哪个科目？】

当企业由投资性主体转变为非投资性主体时，其对自转变日起开始纳入合并财务报表范围的子公司采用成本法进行后续计量。转变日的公允价值为成本法核算的初始成本。

5. 核算方法转换的原则

（1）“跨越会计处理界线”原则

跨越会计处理界线（Crossing the accounting boundary）指因在另一主体所享有权益的增减变化而导致会计处理方法的变更（如：成本法或以公允价值计量的金融资产←→权益法核算←→合并报表）

“跨越会计处理界线”原则：视同原资产（若权益增加）或剩余资产（若权益减少）按照公允价值处置并立即按照同一公允价值回购处理。

①合并报表层面

合并报表层面的“跨越会计处理界线”是以控制权的取得或丧失为判断标准。

但是，金融资产和对合营、联营企业的长期股权投资之间的转换不涉及控制权的取得或丧失，且这些事项在个别报表层面和合并报表层面的处理原则一致，因此在合并报表层面也被视为“跨越会计处理界线”的事项。

②个别报表层面

个别报表层面的“跨越会计处理界线”是以核算科目的变化为判断标准，即：在个别报表层面，核算科目由金融资产变为长期股权投资，或者由长期股权投资变为金融资产，均属于“跨越会计处理界线”，但长期股权投资的权益法和成本法之间的转换不属于“跨越会计处理界线”。

（2）对“与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础”之理解

其他综合收益项目应当根据其他相关会计准则的规定分为下列两类列报：①以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目；②以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目。

若被投资单位存在设定受益性质的离职后福利计划，按照“CAS 9（2014）——职工薪酬”规定重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动所形成的其他综合收益。投资方按照比例应当享有或承担部分，在后续处置该投资或终止采用权益法核算情况下，投资方对这部分其他综合收益不允许转回至损益，但可以在权益范围内转移这些在其他综合收益中确认的金额。

其他情况下，处置投资或终止采用权益法核算时，投资单位均可以将原来计入其他综合收益的金额转入损益。

（四）长期股权投资的处置以及因处置等原因导致长期股权投资核算方法的转换

1. 长期股权投资处置

（1）将持有股权全部或部分对外出售时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值。出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。

（2）处置全部权益法核算的长期股权投资时，原权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在终止采用权益法核算时全部转入当期投资收益。

（3）投资方部分处置权益法核算的长期股权投资，剩余股权仍采用权益法核算的，原权益法核算的相关其他综合收益应当按比例转出，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理；因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当按比例结转入当期投资收益。

2. 相关所得税影响

只有当居民企业通过转让股权获取资本利得收益时，该笔资产转让利得才产生相应的所得税费用。

企业对与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，应当确认递延所得税负债。只有在同时满足以下两个条件时除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。

（五）长期股权投资的减值

长期股权投资如果存在减值迹象的，应当按照相关准则的规定计提减值准备。

1. 对子公司、联营及合影企业的投资，按照“CAS 8（2006）——资产减值”规定计提减值准备，不得转回。

2. 对按照“ CAS 22（2014）——金融工具的确认和计量”规定计提减值，减值准备不得通过损益转回。【进一步扩展】

（六）投资性主体、风险投资机构、共同基金以及类似主体对股权投资的特殊处理方式

1. 投资性主体对子公司的核算

投资性主体对其不同类型子公司的核算方法为：

（1）为其投资活动提供相关服务的子公司，应纳入合并范围并编制合并财务报表，个别财务报表中对此类子公司采用成本法进行核算；

（2）投资性主体的其他子公司不应当予以合并，在个别财务报表和合并财务报表中，此类子公司均按照公允价值计量且其变动计入当期损益。

2. 风险投资机构、共同基金以及类似主体对股权投资的核算

风险投资机构、共同基金以及类似主体(如投资连接保险产品)持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》准则的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当按照金融工具确认和计量准则进行后续计量。

3. 投资方间接持有股权的情况

投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。

四、特殊交易的会计处理

（一）持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资

根据“CAS 30（2014）——财务报表列报”，同时满足下列条件的企业组成部分（或非流动资产，下同）应当确认为持有待售：①该组成部分必须在其当前状况下仅根据出售此类组成部分的惯常条款即可立即出售；②企业已经就处置该组成部分作出决议，如按规定需得到股东批准的，应当已经取得股东大会或相应权力机构的批准；③企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；④该项转让将在一年内完成。

1. 对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当继续采用权益法进行会计处理。

2. 已划分为持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资，不再符合持有待售资产分类条件的，应当从被分类为持有待售资产之日起采用权益法进行追溯调整。

3. 持有待售的对联营企业、合营企业的长期股权投资属于“持有待售非流动资产”的组成部分，应当在“流动资产”大类下单独设置“被划分为持有待售的非流动资产及被划分为持有待售的处置组中的资产”项目予以反映。

（二）通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的对联营企业权益性投资的公允价值计量选择权

投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照“CAS 22（2014）——金融工具确认和计量”的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。

五、衔接规定

在本准则施行日之前已经执行企业会计准则的企业，应当按照本准则进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。在转换到 CAS  2(2014)之日（即 2014 年 7 月 1 日），企业应当重点关注以下具有普遍性且可能影响较大的新旧准则差异事项的衔接处理：

（一）对被投资企业不具有控制、共同控制或重大影响的长期股权投资的重分类

在2014年7月1日，企业应把原准则下按成本法核算的对被投资企业不具有控制、共同控制和重大影响，且在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，重分类到“可供出售金融资产”。前期比较资产负债表上的列报方式也应一并调整。

由于金融工具准则规定对金融资产的初始计量需按公允价值，因此按金融工具准则确定的初始计量金额可能不同于按《企业会计准则第 2 号—长期股权投资（2006）》第四条所确定的初始计量金额。

（二）以前年度权益法核算中的若干具体做法与 CAS 2(2014)的具体要求不一致时的追溯调整

如果以前年度在权益法核算中，在合营企业和联营企业中所占股权比例因其他股东单方面增资而被稀释，但所占权益份额增加，且仍作为合营企业或联营企业以权益法核算的情况下，本企业将所增加享有的权益份额计入投资收益而不是资本公积的，则在新准则生效日也应按照新准则规定进行追溯调整。

（三）投资核算方法转换的新旧差异的影响

由于新旧准则对核算方法转换的衔接处理规定不同，导致新准则生效日相关科目的余额与假设交易发生时即按CAS2(2014)的相关规定进行处理的应有结果不一致的，也应按照CAS2(2014)的相关规定进行追溯调整。

六、相关披露

（一）重大判断和假设的披露

略。

（二）在不纳入合并报表范围的子公司中权益的披露

略。

（三）在合营安排或联营企业中权益的披露

略。

（四）在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露

略。下载本文